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４７会计学原理（新编）
图表３－４材料采购明细帐
材料名称或类别：甲材料１９×年凭证借 方摘 要贷方月日号数买价运杂费合计１２２购入４，００千克，单价７８元３１２，００３１２，０２外地运杂费８，００８，０３（略）结转实际采购成本３２０，０２６购入１，００千克，单价７９元７９，００７９，０２６分配外地运杂费１，００１，０２７结转实际采购成本８０，０３１本月发生额３９１，０９，０４０，０４０，０
图表３－５材料采购明细帐材料名称或类别：乙材料１９×年凭证借 方摘 要贷方月日号数买价运杂费合计１２５购入１，００千克，单价４９元４９，００４９，０５外地运杂费１，００１，０６（略）结转实际采购成本５０，０２６购入４００千克，单价４９元１９，６００１９，６０２６分配外地运杂费４００４０２７结转实际采购成本２０，０３１本月发生额６８，６００１，４００７０，００７０，０
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会计学原理（新编）５７
第二节 生产阶段的核算
一、生产阶段核算的主要帐户及其应用在生产阶段中，材料储备作为劳动对象投入生产，企业的劳动者利用厂房、机器设备等劳动资料，对劳动对象进行加工，制成产品。 在这个过程中，企业要耗费原材料、燃料、动力，要发生厂房、机器设备的折旧，要支付职工的工资，还要发生其他各项生产费用。在现代企业中，工艺过程比较复杂，分工比较精细，因此生产费用的种类也是比较复杂的，它们在产品生产阶段中所起的作用又是各不相同的。 为了分门别类地反映和监督各种生产费用，必须按照各种费用的不同情况来设置帐户。 一般工业企业中，生产阶段核算所运用的帐户主要有：“生产成本”
、“制造费用”和“产成品”。同时也要涉及到“待摊费用”
、“预提费用”等其他有关帐户。“生产成本”帐户是反映生产阶段中成本、费用的主要帐户，企业为进行产品生产而发生的一切生产费用，最后都要归集到这个帐户中去。 凡直接用于产品生产的原材料（称为直接材料）和直接从事产品生产的工人工资（称为直接人工）在发生时应直接记入“生产成本”帐户。 其他各种为生产产品而发生的间接费用，在发生时先记入其他有关帐户，然后再分配记入“生产成本”帐户。“生产成本”帐户的借方登记为进行产品生产而发生的各项成本、费用；贷方登记已经生产完成、验收入库的产成品实际成本。余额一般在借方，反
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映尚未完工的在产品成本。“生产成本”帐户应按产品别设置明细分类帐户，分别计算每种产品的总成本和单位成本。“制造费用”
帐户是反映为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用的帐户。 它的借方登记发生的全部“制造费用”
，如车间管理人员工资，车间房屋折旧费，工具修理费，照明费，以及其他不能直接记入产品成本的费用，如机器设备折旧等费用；贷方登记转入“生产成本”帐户借方由各种产品成本负担的制造费用；月终一般没有余额。 制造费用需按车间分别设置明细分类帐户，以反映和监督各个车间制造费用的发生和分配情况。“产成品”帐户是一个资产类帐户，用来反映已经生产完成，并已验收入库的可以出售的产成品的实际生产成本。“产成品”帐户的借方登记入库产成品的实际生产成本，贷方登记已经销售或已经发出的产成品的实际生产成本。 它的余额在借方，反映库存产成品的实际生产成本。“待摊费用”帐户是一个资产类帐户，用来反映已经实际支出但应由本月和以后各月分别负担的分摊期在一年以内的各项费用。 如数额较大的生产设备修理费，一次领用数量较多的零星工具等需要分月摊销的费用。“待摊费用”帐户的借方登记已经支付的费用；贷方登记按月摊销的费用。 余额一般在借方，表示已经支付而尚未摊销的费用。“待摊费用”帐户除了反映需要分月摊销的制造费用以外，也同时反映需要分月摊销的其他费用。“预提费用”帐户是用来反映预先提出并已计入生产成本，但尚未实际支付的费用。 例如按季付款的设备租金在季
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会计学原理（新编）７７
末支付时，每季第一、二月应作为预提费用计入制造费用。在一定意义上，预提费用带有应付而未付的性质，因此这个帐户属于负债类帐户。 它的贷方登记已经预提的费用；借方登记实际支付的费用；余额一般在贷方，表示已经预提而尚未支付的费用。“预提费用”
帐户除了反映预提的制造费用以外，也反映预提的其他费用。下面举例说明生产阶段核算中，帐户和复式记帐方法的应用。假定前述企业１９×年１２月份有如下经济业务：（１０）
１２月６日，为生产E８７１产品领用甲种材料２，０千克，每千克８０元；为生产E８７２产品领用乙种材料１，０千克，每千克５０元。为生产产品而耗用的材料，属于直接材料，应当记入“生产成本”帐户。该项经济业务发生后，应作如下会计分录：借：生产成本——E８７１产品１６０，０。
０——E８７２产品５０，０。
０
２１０，０。
０贷：原材料——甲种材料１６０，０。
０——乙种材料５０，０。
０
２１０，０。
０（１）１２月１０日，以现金支付生产车间文具用品费４０元，增值税６８元。车间支付的文具用品费，属于制造费用，先应在“制造费用”帐户中归集。 该项经济业务发生后，应作如下会计分录：
借：制造费用４０。
０
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应交税金——应交增值税（进项税额）
６８。
０贷：现金４６８。
０
（１２）
１２月１２日，以银行存款预付半年设备保险费１，８０元。企业支付的设备保险费，也是一种制造费用，但是预付的保险费，其受益期间不只是本月份，而是在本月份至明年的５月份，因此不应直接记入本月的制造费用，而应先记入“待摊费用”帐户。该项经济业务发生后，应作如下会计分录：借：待摊费用１，８０。
０贷：银行存款１，８０。
０（１３）
１２月１５日，从银行中提取现金１２４，０７０元，以备发放职工工资。 该项经济业务发生后，应作如下会计分录：
借：现金１２４，０７０。
０贷：银行存款１２４，０７０。
０
（１４）
１２月１５日，以现金发放本月份应发职工工资１２４，０７０元。企业在发放工资以前，要根据职工劳动的数量和质量，计算职工的应得工资，也就是企业对职工的应付工资，为了反映工资的结算情况和工资的发放情况，可以设置一个“应付工资”帐户。“应付工资”属于负债类帐户，其贷方登记企业应当付给职工的工资，其借方登记实际发给职工的工资。 贷方余额表示尚未发给职工的待领工资。该项经济业务发生后，应作如下会计分录：
借：应付工资１２４，０７０。
０
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会计学原理（新编）９７
贷：现金１２４，０７０。
０
（１５）
１２月３１日，结算本月份应付的职工工资，其用途和数额如下：生产工人工资制造E８７１产品生产工人工资８０，０制造E８７２产品生产工人工资２０，０车间管理人员工资 ８，４０厂部管理人员工资１５，６７０
合 计１２４，０７０（元）
企业支付给职工的工资，应当按照职工所从事的工作分别计入生产费用或其他有关费用、支出，并记入不同的费用、支出帐户。其中，直接从事产品生产的职工工资属于直接人工，应记入“生产成本”帐户；车间管理人员的工资应记入“制造费用”帐户；厂部管理人员的工资应记入“管理费用”帐户。该项经济业务发生后，应作如下会计分录：
借：生产成本——E８７１产品８０，０。
０——E８７２产品２０，０。
０
１０，０。
０制造费用８，４０。
０管理费用１５，６７０。
０贷：应付工资１２４，０７０。
０
（１６）
１２月３１日，摊销应由本月份负担的预付设备保险费３００元。１２月１２日预付半年保险费，已记入“待摊费用”帐户的
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０８会计学原理（新编）
借方。 本月应负担的部分作为制造费用记入“制造费用”帐户的借方，并记入“待摊费用”帐户的贷方。 该项经济业务发生后，应作如下会计分录：
借：制造费用３０。
０贷：待摊费用３０。
０（１７）１２月３１日，预提银行借款利息１５０元。企业向银行借款而支付的利息，是因筹集资金而发生的一种财务费用。 我国大多数银行对企业贷款利息的结算是按季度进行的，本月借款的利息，往往要在以后月份才实际支付。 因此对这部分已经发生而尚未实际支出的费用要预先提取并计入财务费用，以正确划分费用的发生时期。 该项经济业务发生后，应作如下会计分录：
借：财务费用１５０。
０贷：预提费用——银行借款利息１５０。
０
（１８）
１２月３１日，按照规定提取本月份固定资产折旧，属于生产车间部门为３，６００元，企业管理部门为１，２００元。企业的固定资产在使用中要发生磨损。 固定资产因使用而磨损的价值，称为折旧。 同时，固定资产磨损的价值，也是企业的一种费用。 为了反映固定资产因使用而发生的磨损价值，需要设置一个折旧帐户，以反映固定资产价值的减少。这个帐户所反映的固定资产折旧额，需要加以累计，直到固定资产报废时才冲销，因此帐户名称一般定为“累计折旧”。
计提折旧时记入该帐户的贷方，因各种原因冲销、结转已经提取的折旧数时，记入该帐户的借方。 计入费用时，要按照
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会计学原理（新编）１８
固定资产的使用部门记入不同的帐户。 管理部门使用的固定资产折旧记入“管理费用”帐户；各生产车间使用的固定资产折旧记入“制造费用”帐户。上项经济业务发生后，应作如下会计分录：借：制造费用３，６０。
０管理费用１，２０。
０贷：累计折旧４，８０。
０（１９）
１２月３１日，将本月份发生的制造费用１２，７００元计入产品成本。 其中E８７１产品负担１０，１６０元；E８７２产品负担２，５４０元。①
企业为了生产产品而发生的各种生产费用，最后都应计入产品成本，并转入“生产成本”帐户。 制造费用是产品成本的组成部分，因此在月终时应当加以结转。 该项经济业务发生后，应作如下会计分录：
借：生产成本——E８７１产品１０，１６０。
０——E８７２产品２，５４０。
０
１２，７０。
０贷：制造费用１２，７０。
０（２０）
１２月３１日，结转本月份完工入库产成品的实际成本。 E８７１产品１，００件，本月全部完工，并验收入库，实际成本为２８４，８４０元（设尚有期初余额３４，６８０元）
；E８７２产品尚未完工。企业制造完工入库的产成品，应当按照其实际生产成本。
①关于制造费用的分配，以及产品成本的计算，将在下文叙述。
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２８会计学原理（新编）
从“生产成本”帐户的贷方转入“产成品”帐户的借方。 对于正在生产的在产品，因为尚未成为产成品，故而不能转入“产成品”帐户，其已经发生的生产费用，仍然保留在“生产成本”帐户中，成为“生产成本”帐户的期末余额。 该项经济业务发生后，应作如下会计分录：借：产成品——E８７１产品２８４，８４０。
０贷：生产成本——E８７１产品２８４，８４０。
０
二、产品生产成本的计算在生产阶段中，企业的劳动者利用厂房、机器设备等劳动资料，对劳动对象进行加工，制成产品。 在生产阶段中为了制造产品而发生的各种各样的支出和消耗即是企业的生产费用。 一般企业的生产费用包括：厂房、机器设备等固定资产的折旧，产品生产过程中所消耗的各种材料，支付给职工的工资，以及在生产阶段中发生的其他各种货币支出。 企业的各种生产费用，归根到底都是为了生产产品而发生的，因此最后都要归集到各种产品中去。 按照一定产品来归集的生产费用，构成产品的生产成本。产品生产成本的计算是一项非常复杂而细致的工作，其具体的计算程序和计算方法，将在成本会计中阐述。 这里仅仅是说明其最基本、最一般的原理，其目的还是侧重于进一步说明生产阶段核算中帐户的设置、登记及其在产品生产成本计算中的应用。产品生产成本的计算，简单地说，就是将生产过程中发生的上述各项生产费用，按照产品的品种或类别，分别归集、
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会计学原理（新编）３８
计算其生产总成本和单位成本。生产过程中发生的生产费用，凡是能区分属于何种产品的，应当在费用发生时直接记入该种产品的成本；凡是因生产多种产品而共同发生的生产费用，应当按照一定标准在这些产品之间加以分配。 对于各种组织和管理生产的费用，应当在发生时根据其发生地点或部门，先记入“制造费用”帐户进行归集。 月终时，再按照适当的分配标准（如按生产工人工时、生产工人工资比例等）进行分配，然后将分配数额计入各种产品成本。 其计算公式如下：制造费用分配率＝制造费用总额生产工人工资（或生产工时等）总额某产品应分配的制造费用＝某产品生产工人工资（或生产工时等）
×制造费用分配率现仍以前举某企业１９×年１２月份的有关资料为例，说明产品生产成本的一般计算方法。该企业１９×年１２月份生产E８７１产品和E８７２产品所发生的各项费用如下：完工产产品名称直接材料直接人工制造费用合 计品数量
E８７１产品１，００件１６０，００８０，００１２，７００E８７２产品－５０，００２０，０
合 计２１０，００１０，００１２，７００３２，７０
从上列资料可以看出，材料费用和工资费用都是专为生产某一种产品而直接发生的，应当分别计入E８７１产品和E８７２产品的生产成本。 制造费用是两种产品共同耗用的，不能直
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４８会计学原理（新编）
接区分两种产品各发生多少。 因此要按一定的标准进行分配后，再据以分别计入各该产品的生产成本。 现假定按两种产品的生产工人工资比例作为分配标准，具体分配计算如下：制造费用分配率＝１２，７００元８０，０＋２０，０＝０。
１２７元E８７１产品应负担的制造费用＝８０，０×０。
１２７元＝１０，１６０元E８７２产品应负担的制造费用＝２０，０×０。
１２７元＝２，５４０元制造费用的分配，一般是通过编制费用分配表来进行的，其格式见图表３－７。
图表３－７制造费用分配表
１９×年１２月份 单位：元
分配标准：制造费用产品名称生产工人工资分配率分配金额
E８７１产品８０，０００。
１２７１０，１６０
E８７２产品２０，０００。
１２７２，５４０
合计１０，００１２，７０
根据以上制造费用分配表的计算，即可将E８７１、E８７２两种产品应分配的制造费用，记入生产成本有关产品的明细帐中，并根据已完工的E８７１产品的明细帐编制成本计算表，计算其总成本和单位成本，如图表３－８所示。
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会计学原理（新编）５８
图表３－８产品生产成本计算表
１９×年１２月份 单位：元
E８７１产品项 目总成本（１，００件）单位成本
直接材料１８７，７０。
００１８７。
７０
直接人工８６，０。
００８６。
０
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